E-Yaklaşım / Mayıs 2024 / Sayı: 377
I- GİRİŞ
Ticari veya zirai muamele ile ilgili işlemler eksiksiz olarak tekemmül ettiğinde kazanç elde edilmiş sayılmakta, ayrıca karşılığın tahsil edilmesi beklenilmemektedir. Ticari ve zirai kazanç ile kurum kazancında çok kısa zaman dilimi içerisinde çok çeşitli işlemlerin yapılması nedeniyle bu işlemler karşılığında tahsilatı ayrı ayrı takip etmenin güçlüğü anılan gelir türlerinde elde etmenin tahakkuk esasına bağlanmasını zorunlu kılmaktadır. Kanun koyucu ticari ve zirai kazanç ile kurum kazancında elde etmeyi tahakkuk esasına bağlamış ancak, belli şartlar altında işlemin karşılığını teşkil eden bedelin tahsil edilemeyeceğinin kesinleşmesi veya böyle bir ihtimalin ortaya çıkması durumunda daha önce hasılat olarak kayıtlara intikal ettirilen fakat nihai anlamda gelir olarak doğmayan bu tutarın, doğrudan ya da karşılık ayırarak zarara intikal ettirilmesi suretiyle de vergi adaleti sağlamıştır.
Vergi Usul Kanunu’nun amortismanlar başlıklı üçüncü kısmının “alacaklarda amortismanlar başlıklı” bölümünde düzenlenen şüpheli alacaklar, doğrudan gider kaydedilebilen değersiz alacaklardan farklı olarak, karşılık ayrılmak suretiyle giderleştirilebilmektedir. Anılan Kanun’un 322. maddesinde değersiz alacaklar, 323. maddesinde şüpheli alacaklar([1]) ve 324. maddesinde ise vazgeçilen alacaklara([2]) ilişkin usul ve esaslar hüküm altına alınmıştır. Değersiz alacakları şüpheli alacaklardan ayıran en önemli özellik tahsil edilebilme imkânının artık ortadan kalkmasıdır. Alacağın senetli veya senetsiz oluşunun vergi hukuku uygulaması açısından değişen bir yönü yoktur. Ayrıca şüpheli alacak karşılığı ancak bilanço esasına göre defter tutan ticari ve zirai kazanç sahiplerince ayrılabildiği halde, değersiz alacaklar bilanço yanında işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari ve zirai kazanç sahiplerince de gider kaydedilebilir. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler, değersiz hale gelen alacaklarını doğrudan gider kaydederler.
7104 sayılı Kanunla, KDV Kanunu’nun 29. maddesine eklenen 4. fıkra ile “değersiz alacak” haline gelen ve beyan edilen, ancak tahsil edilemeyen katma değer vergilerine indirim hakkı tanınmıştır.
II- YASAL DÜZENLEMELER
Değersiz alacak müessesesi ile ilgili yasal düzenleme 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 322. maddesinde yer almakta olup, söz konusu maddede; “Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır.
Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler.
İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler” hükmüne yer verilmiştir.
Söz konusu maddeden anlaşılacağı üzere, kazai bir hükme(yargı kararı) veya kanaat verici bir belgeye göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacak olarak kabul edilmektedir. Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet (muhasebede kayıtlı) değerleriyle zarara geçirilerek (giderleştirilerek) yok edilirler.
Şüpheli alacaklar tahsil edilme ihtimali olan alacaklar olduğu halde, değersiz alacaklar tahsil edilme imkanı kalmayan alacaklardır. Bu nedenle bu alacaklar için karşılık ayırmaya gerek olmaksızın doğrudan giderleştirilirler.
Şüpheli alacak karşılıklarında olduğu gibi değersiz alacakların da ticari veya zirai kazancın elde edilmesi veya idame ettirilmesi ile ilgili bulunması gerekir. İşletme ile ilgisi olmayan alacakların diğer şartları haiz olması durumunda dahi değersiz alacak olarak değerlendirilerek dönem kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir. Şüpheli alacağın aksine değersiz alacak olarak değerlendirilen alacağın, bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan işletmelere ait olmasının herhangi bir önemi bulunmamaktadır.
Değersiz alacak önce şüpheli alacak mahiyetini almışsa ve bilanço esasına göre defter tutuluyorsa daha önce ayrılan karşılık “644 Konusu Kalmayan Karşılıklar Hesabı” kullanılarak iptal edilir ve değersiz hale gelen alacak mukayyet değeri ile dönem giderleri ile ilişkilendirilerek yok edilir. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ise, yukarıda açıklandığı üzere karşılık ayırmamış olduklarından dolayı başka bir işlem yapmaksızın aynen gider yazmak suretiyle bu tutarı yok ederler. İşletmelerin söz konusu alacaklarını, değersiz hale geldiği dönemde gider olarak dikkate almaları gerekmektedir. Çünkü değersiz alacaklar, Vergi Usul Kanunu’nun amortismanlar başlıklı üçüncü kısmının “alacaklarda amortismanlar başlıklı” bölümünde düzenlenmiş olup, gider kaydının alacağın değersiz hale geldiği dönem itibariyle yapılması gerekmektedir. Değersiz hale geldiği yılda zarar veya gider olarak dikkate alınmayan değersiz alacaklar daha sonraki yıllarda zarar veya gider olarak dikkate alınamaz.
III- DEĞERSİZ ALACAK YOLUYLA GİDER YAZABİLMENİN ŞARTLARI
A- ALACAĞIN TİCARİ VE ZİRAİ KAZANCIN ELDE EDİLMESİ VE İDAME ETTİRİLMESİ İLE İLGİLİ OLMASI
İş ve işletme ile ilgili olmayan alacaklar ile işletme sahibinin ya da ortaklarının kişisel ilişkilerinden doğan ama işletme hesaplarına da intikal ettirilen bu türden alacaklar zarar yazılamazlar. İşletmeye ait ticari ya da zirai kazancın elde edilmesi ve devamlılığıyla ilgili olmayan şahsi alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılamamakta ayrıca, işletme bilançosuna kayıtlı olsa da şahsi kefalet ve teminatlardan doğan alacaklar esas itibariyle şüpheli alacak kapsamı dışında olduğu gibi değersiz alacak kapsamı dışında da tutulmaktadır.
Kanun metninde sadece alacaktan bahsedilmiş olup, bu alacağın senetli olup olmaması konusunda bir belirleme yapılmamış olması münasebetiyle giderleştirilecek alacağın senetli alacak olup olmadığının önemi bulunmamaktadır.
B- ALACAĞIN TAHSİL İMKANSIZLIĞINA DAİR YARGI KARARININ OLMASI
Bir alacağın değersiz alacak olarak gider yazılabilmesi için kazai bir hükme göre, alacağın tahsiline imkan kalmadığının anlaşılması gerekir. Yani, alacağın tahsili için kanu…
