E-Yaklaşım / Ocak 2025 / Sayı: 385
“Güdü-Ev Yandığında, İnsan Öğle Yemeğini Bile Unutabilir. Evet, Ama Sonra Küller Arasında Yer.” F.W.NİETZSCHE
I- GENEL AÇIKLAMALAR
“31.12.2023 Tarihli Bilançonun Enflasyon Düzeltmesinin, E. Geçmiş Yıllar Zararları ile Sonuçlanması Halinde, Bu Zararın Takip Eden Yıllarda Taşıma Katsayısı İle Düzeltilmesi Sonucu Ortaya Çıkan Gelir Vergilendirilebilir mi?” isimli makalemiz, LİNKEDİN ve YAKLAŞIM DERGİSİ MART/2024 sayısında yayımlanmıştır. Makalemizde; 31.12.2023 tarihli bilançoların enflasyona göre düzeltmesi sonucu ortaya çıkan ENFLASYON GEÇMİŞ YILLAR ZARARLARININ V.U.K. mevzuatına göre, taşıma katsayısı ile ilgili hesap dönemine taşınması sonucu, 698- ENFLASYON DÜZELTME HESABININ GELİR TABLOSU hesapları ile kapatılmasında, gelir etkisi yaratarak, vergi matrahını artırmakta veya mali zarar mahsubunu azaltarak, vergilemeyi pozitif yönde etkilemektedir.
Yukarıda anılan makalemizde; bu vergilemenin doğru olmadığını, enflasyon geçmiş yıllar zararlarının düzeltilmesinin enflasyon muhasebesi tekniğinin bir sonucu olduğu, V.U.K. Geçici 25. maddesinde ise (V.U.K. Geçici 33), bu zararın gerçek zarar olmadığı, dolayısıyla, bir indirime konu olmayacağı, keza, enflasyon geçmiş yıllar karlarının da aynı şekilde gerçek bir kâr olmadığı, dolayısıyla, vergi konusu olmayacağı hüküm altına alınmıştır. Ayrıca, VUK MÜKERRER 298. maddesinde, bu düzeltme sonuçlarının takip eden yıllarda taşıma katsayısı ile düzeltilerek vergi matrahını etkilemesi yönünde bir düzenleme de yoktur. Bu taşıma katsayısı ile düzeltilmesi sonucu gelir etkisi yaratması ve bu gelirin vergilenmesi veya zarar mahsubunu azaltması hangi yasal düzenlemeye dayanmaktadır? İlk defa 2004 yılında uygulanan enflasyon muhasebesine ilişkin olarak yayımlanan tebliğlerden, 338 Seri No.lu VUK Tebliği’nin (6) No.lu dipnotunda aynen şu açıklamalara yer verilmektedir; “30.06.2004 tarihli bilançoda görünen ve 31.12.2003 tarihli bilançonun düzeltmesi neticesinde oluşan GEÇMİŞ YILLAR KÂRLARI/ZARARLARI DA TAŞIMA KATSAYISI kullanılarak düzeltilecektir.” Anlaşılıyor ki, bu zararların veya kârların düzeltilmesi, bir dipnota dayanmaktadır.
Yukarıda anılan makalemizde; enflasyon geçmiş yıllar zararlarının taşıma katsayısı ile düzeltilerek, dönemin gelir tablosunda gelir etkisi veya zararı azaltıcı etki yaratarak, vergi matrahını artırıcı etki yaratmasının doğru olmadığını, dolayısıyla, gerçek gelirin vergilenmesi ilkesine aykırı olduğu konusunda üç gerekçe ortaya koymuştuk. Bu gerekçelerden 1.“Geçmiş Yıl Zararlarının Taşıma Katsayısı İle Düzeltilmesi Sonucu, Ortaya Çıkan Gelirin, Vergilendirilmesinin Yasal Dayanağının Olması Gerekir.”, 2.Enflasyon Geçmiş Yıllar Zararları, Sermaye Kayıpları Olup, Bu Kayıplar Geçmiş Yıllarda Zaten Vergilendirilmiştir.”, 3.; “İzmir 2. Vergi Mahkemesinin 21.12.2005 tarih ve E. 200/458, K: 2005/1236 Sayılı oy birliği Kararı ve Bu Kararı oy çokluğu ile aynen onayan, Danıştay 3. Dairesi’nin 06.06.2007 Tarih ve E.2006/129, K.2007/1811 Sayılı Kararını ve Vergi İdaresinin KARAR DÜZELTME talebinin de reddedildiğini belirtmiştik.
Diğer taraftan, 2024 yılında uygulanacak enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak yayımlanan VUK 555 Seri No.lu Tebliğde, 165 ve 176 Seri No.lu VUK Sirkülerinde bu konuya ilişkin olarak herhangi bir açıklamaya yer verilmemiştir. 2. ve 3. geçici vergi dönemlerinde uygulanan enflasyon düzeltmelerinde, enflasyon geçmiş yıllar zararları ile enflasyon geçmiş yıllar kârları taşıma katsayıları ile düzeltilmişlerdir. Düzeltmeler sonucunda, enflasyon geçmiş yıllar zararları, 698- Enflasyon düzeltme fark hesabının alacağında yer almak suretiyle kapanışında, gelir etkisi yaratırken, enflasyon geçmiş yıllar karları da gider etkisi yaratarak, dönem matrahını azaltıcı veya zararı artırıcı etkisi yaratmıştır. Bu konuya ilişkin yazdığımız makalelerde verdiğimiz örnek olaylarda bu etkileri somut olarak ortaya koyduğumuz için bu makalemizde örnekler vermeyi düşünmüyoruz.
II- VUK 176 SERİ NO.LU SİRKÜLERDEKİ DEPOZİTO VE TEMİNATLARA İLİŞKİN DEĞERLENDİRMELERİMİZ
TDK’nun Türkçe sözlüğünde sirkülerin anlamı; belirli bir konuda bilgi vermek için gönderilen yazı, genelge, tamim olarak belirtilmektedir. Mükelleflere yol gösteren idari yazılardır. Bağlayıcılığı olmamakla birlikte, kanunun uygulanmasında idarenin görüşünü yansıtır.
01.11.2024 Tarihinde yayımlanan 176 Seri no.lu Sirkülerin, “Depozito ve Teminat Hesapları İle Gelecek Döneme Ait Gider Hesaplarının Düzeltilmesi Sonucu Oluşan Fark Tutarlarının Vergiye Tabi Matrahın Tespitindeki Durum” başlıklı 10’uncu bölümünde, düzeltme konusu bu varlıkların enflasyon düzeltmeleri konumlarına göre ayrı ayrı incelenmiş ve örnek olaylarla somutlaştırılmıştır. Biz de yazımızda, İdarenin açıklamaları her iki kıymete ilişkin ayni esaslara dayandığı için, yalnızca alınan depozito ve teminatlara ilişkin değerlendirmelerde bulunduk.
A- ALINAN DEPOZİTO VE TEMİNATLAR
Bilindiği üzere T.D.M.H.P.’nda işletmeler tarafından verilen depozito ve teminatlar kısa vadeli 126, uzun vadeli 226 hesap kodlarında, alan yönünden ise, 326 ve 426 hesap kodlarında izlenir.
Sirkülerin 7 No.lu örnek olayında depozito ve teminatlar önce alan yönünden ve 2024 yılında da iadesi esas alınarak 326 hesap kodları ile muhasebeleştirilmişlerdir. Şirketin Nisan/2024 ayında alınan depozito ve teminatlar Haziran/2024 enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuştur. 698- Enflasyon düzeltme hesabının borçlu tarafında depozito ve teminatların enflasyon düzeltme farkı yer almıştır. Enflasyon fark hesabının bakiyesine göre kapatılması 658- Enflasyon fark gider hesabı veya 648- Enflasyon fark Gelirleri ile olacaktır. Ancak, bu düzeltmede gider etkisi, enflasyon fark gider veya gelirleri hesaplarını olumlu veya olumsuz yönde etkileyecektir. Diğer bir deyişle, enflasyon düzeltmesi (698), düzeltme fark gelirleri (648) ile kapatılmışsa, 326 hesabın düzeltmesi fark gelirlerini azaltıcı etki yaratırken, fark giderleri (658) ile sonuçlanmışsa, bu hesapta zararı artırıcı yönde etki yaratacaktır.
Öte yandan, örnek olayda, “alınan depozito ve Teminatların” Eylül/2024 enflasyon düzeltmesine tabi tutulmadan iade edildiği varsayılmıştır. Bu iade durumuna göre, hesabın kapatılmasında depozito ve teminatın enflasyon farkı, 649- Faaliyetle ilgili Diğer Olağan Gelirler veya Karlar” hesabı ile kapatılmıştır. Sirkülerde doğal olarak bu gelir hesabı ile herhangi bir değerlendirmede bulunulmamıştır. Zira, yukarıda ayrıntılı olarak belirttiğimiz üzere, bu varlığın enflasyon fark gider hesabı(658) etkisiyle, 649 hesabını nötrleştirmiş ve dönem matrahını etkilememiştir. Ancak, düzeltme, 31.12.2023 tarihini de kapsıyorsa, bu düzeltmenin vergileme ile ilgisi olmadığı için, 649 hesaptan arındırılarak beyannamede diğer indirimler adı altında indirim konusu yapılması gerektiği belirtilmiştir.
