E-Yaklaşım / Aralık 2023 / Sayı: 372
I- GİRİŞ
Yasal olarak iş yerlerinin Türkiye içerisinde olmamasına rağmen yurt içerisinden gelir elde eden kişilerin kazançları vergiye tabi tutulur. Bu vergi türüne tabi tutulan kişilere dar mükellef denilmektedir. Dar mükellef yabancı ulaştırma kurumu olarak sayılan yurt dışı havayolu firmalarının, internet üzerinden satışı yapılan yolcu biletlerinin tamamının sunucusunun Türkiye dışında bulunduğu durumlarda, internet üzerinden yapılan yolcu bilet satışlarının, yolcuların internet üzerinden kendi satın aldığı bilet satışının ve seyahat acentelerinin kendi müşterilerine yapmış olduğu yolcu bilet satışlarının ne şekilde vergilendirilmesi gerektiği ve belge düzeni hakkında çalışmamız içerisinde bilgi sunulacaktır.
II- İNTERNET ÜZERİNDEN SATIŞI GERÇEKLEŞTİRİLEN ULUSLARARASI YOLCU BİLETLERİNİN VERGİSEL DURUMU
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinde;
“(1) Tam mükellefiyet: Kanun’un 1. maddesinde sayılı kurumlardan kanunî veya iş merkezi Türkiye’de bulunanlar, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilirler.
(2) Dar mükellefiyet: Kanun’un 1. maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye’de bulunmayanlar, sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler.
(3) Dar mükellefiyette kurum kazancı, aşağıdaki kazanç ve iratlardan oluşur:
a) 04.01.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun Türkiye’de iş yeri olan veya daimî temsilci bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden elde edilen ticarî kazançlar (Bu şartları taşısalar bile kurumların ihraç edilmek üzere Türkiye’de satın aldıkları malları Türkiye’de satmaksızın yabancı ülkelere göndermelerinden doğan kazançlar, Türkiye’de elde edilmiş sayılmaz. Türkiye’de satmaktan maksat, alıcı veya satıcının ya da her ikisinin Türkiye’de olması veya satış sözleşmesinin Türkiye’de yapılmasıdır.).
…
(4) Bu maddede belirtilen kazanç veya iratlar ile gelir unsurlarının Türkiye’de elde edilmesi ve Türkiye’de daimî temsilci bulundurulması konularında, 31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun ilgili hükümleri uygulanır.
(5) Kanunî merkez: Vergiye tâbi kurumların kuruluş kanunlarında, Cumhurbaşkanlığı kararnamelerinde, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezdir.
(6) İş merkezi: İş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkezdir.”
hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanun’un 22. maddesinin ikinci fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kurumların ticari veya zirai kazançları dışında kalan kazanç ve iratları hakkında, Gelir Vergisi Kanunu’nun bu kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Buna bağlı olarak dar mükellefiyete tabi olan yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye tabi matrah olacak kurum kazancının belirlenmesi, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 23. maddesi çerçevesinde hesaplanmaktadır. Söz konusu maddede;
“(1) Yabancı ulaştırma kurumlarının vergiye matrah olacak kurum kazancı, hasılata ortalama emsal oranlarının uygulanması suretiyle hesaplanır.
(2) Ortalama emsal oranları, Türkiye’de daimî veya arızî olarak çalışan bütün kurumlar için;
a) Kara taşımacılığında % 12,
b) Deniz taşımacılığında % 15,
c) Hava taşımacılığında % 5,
Olarak uygulanır.
(3) Ticarî ve arızî ticarî kazançları dar mükellefiyet kapsamında vergilendirilen yabancı ulaştırma kurumlarının, Türkiye’de elde edilmiş sayılan hasılatı aşağıdaki unsurlardan oluşur:
…
b) Türkiye’deki yükleme limanlarından yabancı ülkelerdeki varış limanlarına veya diğer bir kurumun gemisine aktarma yapılacak yabancı limana kadar gerçekleşen deniz ve hava taşımacılığında, bilet bedeli ile birlikte alınan gider karşılıkları dahil olmak üzere yolcu, yük ve bagaj taşıma ücreti olarak her ne adla olursa olsun aldıkları tutarlar.
c) Türkiye dışındaki taşımacılık faaliyeti için diğer kurumlar hesabına Türkiye’de sattıkları yolcu ve bagaj biletleri ile Türkiye’de yaptıkları navlun sözleşmeleri dolayısıyla kendilerine verilen komisyonlar ve ücretler.”
hükmüne yer verilmiştir.
Diğer taraftan, “Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Katar Devleti Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması”nın hükümleri 01.01.2009 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.
Anılan Anlaşmanın “Deniz, Hava ve Kara Taşımacılığı” başlıklı 8. maddesinin 1 inci fıkrasında;
“1. Bir Akit Devlet teşebbüsünün uluslararası trafikte gemi, uçak veya kara nakil vasıtası işletmeciliğinde…
