Yazar: Didem YILDIZ*
E-Yaklaşım / Haziran 2024 / Sayı: 378
I- GİRİŞ
Vergi, devletin sınırları içerisinde yaşayan vatandaşlardan, yasanın verdiği cebir unsuru doğrultusunda vergiyi doğuran olayın taraflarından, ödeme güçlerine göre talep ettiği anayasal bir egemenlik hakkıdır. Üzerine kurulu olduğu hukuki yapı nedeniyle kamu hukukunun bir dalı olan vergi hukuku, mükellefler devlet arasındaki hukuki ilişkileri düzenler. Bir idari işlem olan vergilemenin hukuken geçerli olabilmesinin temel unsurlarından birisi ise usulüne uygun yapılan tebligatlardır. Tebligat, vergilendirme sürecinde hakkında yapılan idari işlemlerden mükelleflerin haberinin olmasını sağlar. Bu özelliğiyle tebligat, hem bilgilendirme hem de kanuni süreci kayda alması nedeniyle belgelendirme fonksiyonlarını yerine getirmektedir. Diğer taraftan, tebligat, yükümlülerin vergisel sorumlulukların ifa edilmesi bakımından bir uyarı niteliğine de sahiptir.
Vergisel yükümlülüklerin ifa edilmesine ilave olarak, Anayasa’nın 36. madde hükmü mucibince mükelleflere yasanın tanıdığı hakları arama özgürlüğünü kullanmalarının önünü açan tebligat işlemlerinin usulüne uygun olarak yapılması bu bakımdan büyük önem arz eder.
Bilindiği üzere hukuksal süreçte usul esastan önce gelir. İşlenen fiil kanunsuz olsa bile, eğer usulünce işlem yapılmazsa fiili işleyen bakımından hukuki sonuç doğmaz. Tebligat kurumunda da durum böyledir. Vergisel yükümlülüklerini yerine getirmeyen bir mükellefe usulüne uygun bir tebligat yapılmazsa, mükellefi işlediği fiiller nedeniyle sorumlu tutmak mümkün olamayacaktır. Vergi hukuku bakımından tebligatın kime yapılacağı ve tebliğ evrakının kime teslim edileceği kritik öneme sahiptir.
Vergileme işlemlerinde tebligata ilişkin hükümler, vergilemenin anayasası olarak da bilinen 213 sayılı VUK’ta hüküm altına alınmıştır. Mezkûr Kanun’un 93. ve 109. madde hükümlerinde tebligat işleminin yapılacağı kişi, başta muhatap olmak üzere çeşitli terimlerle ifade edilmiş ve kimi durumlarda mükellef kavramının dışına çıkılmıştır. Bu bakımdan geçerli bir tebligattan bahsedebilmek adına tebliğ yapılabilecek kişilerin doğru anlaşılması, oldukça önemlidir.
Bilişim teknolojilerinin olanaklar hayatın hemen her alanında olduğu gibi vergilemeyi de etkilemiştir. Vergi hukukumuzda da önemli bir kilometre taşı olarak değerlendirilebilecek “elektronik tebligat” bu bağlamda etkili bir örnek teşkil etmektedir. e-Tebligat sayesinde, geleneksel tebligatın getirdiği zorluklar ve aksaklıklar büyük oranda giderilmiş ve devlet hazinesine maddi anlamda önemli katkılar sağlanmıştır.
Doğurduğu hukuki sonuçlar bakımından son derece önemli bir işlem olan tebligat ve hatta e-Tebligat ile ilgili olarak Türk Vergi Yargısında son zamanlarda dikkat çeken bir konu gündemdedir. Bu konu; kendi isteği ile mükellefiyetini sona erdiren veya mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen gerçek kişi mükelleflere, mükellefiyetleri sona erdiği tarihten sonra 213 sayılı VUK Madde 107/A hükmü gereğince elektronik ortamda yapılacak tebliğin hukuki olup olmadığıdır. Bazı kesimler, söz konusu tebliğin hukuka uygun olduğunu, bazıları ise olmadığını ileri sürmektedirler. Konu hakkındaki tartışmalara ise Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu son noktayı koymuştur. Yüksek mahkeme, 17.05.2024 tarih ve 32549 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan E:2023/9 ve K:2024/3 sayılı kararı ile kendi isteği ile mükellefiyetini sona erdiren veya mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen gerçek kişi mükelleflere, mükellefiyetleri sona erdiği tarihten sonra 213 sayılı VUK Madde 107/A hükmü gereğince elektronik ortamda yapılacak tebliğin hukuka aykırı olmadığına hükmetmiştir. Bu çalışmada söz konusu Danıştay kararı analiz edilmeye çalışılacaktır.
II- VERGİLEMEDE TEBLİGATA İLİŞKİN YASAL HÜKÜMLER
Günümüzde gerek hukuk yazınında gerekse de günlük hayatta, tebligat ve tebliğ sözcükleri birbirleri yerine kullanılmaktadır. Bilhassa 213 sayılı VUK’ ta hem tebligat hem de tebliğ sözcükleri, aynı anlama gelecek şekilde kullanılagelmiştir. Tebligat ile ilgili ilk yasal düzenlemelerden olan 7201 sayılı Tebligat Kanunu’nda tebligat terimine yönelik herhangi bir tanımlama yapılmamıştır. Hukuk sistemimizde, tebligatın tanımına 675 sayılı Posta Hizmetleri Kanunu’nda yer verilmiştir. Tebliğin tanımı ise 213 sayılı VUK’ta yapılmıştır. Posta Hizmetleri Kanunu’nun 3. maddesinin cc. bendinde tebligat, “11.02.1959 tarihli ve 7201 sayılı Tebligat Kanunu ile diğer kanunlara göre tebliğ için posta veya elektronik posta yoluyla iletilen gönderi” olarak tanımlanmıştır. Tebliğ ise VUK’un 21. maddesinde, ilgili hukuki işlem olan vergilemeye yönelik olarak, “vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi” olarak tanımlanmıştır.
